IRPF: ganancia patrimonial por venta de farmacia
Mirta había recibido la farmacia de su padre, un 10% como donación en vida y el 90% restante como herencia.
En 2012 cedió la oficina de farmacia sita en Madrid por 1.087.000 euros. Y vendió el local por otros 460.000 euros. Mirta presentó la declaración de IRPF incluyendo la ganancia patrimonial fruto de esa venta, pero en 2014 Hacienda le exigió el pago de 231.000 euros al no estar de acuerdo con la valoración que Mirta dio a la farmacia en su adquisición, que como hemos dicho fue a título lucrativo. Hacienda estimaba que la valoración de la farmacia en su adquisición debía hacerse con criterios de contabilidad, lo que hacía que la ganancia a tributar fuera muy superior.
Los recursos administrativos fueron desestimados pero la Audiencia Nacional sí dio la razón a Mirta. El valor de adquisición de la farmacia debía calcularse de acuerdo con el criterio del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado. Hacienda recurrió al Supremo.
Venta de inmueble e IRPF: cómo se calcula la ganancia.
El valor de adquisición en herencias y donaciones
En el IRPF, el cálculo de las ganancias y pérdidas patrimoniales por transmisión de bienes o derechos conlleva siempre una diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión. El valor de adquisición debe coincidir con el valor real comprobado en la anterior transmisión, lo haya sido a título oneroso o lucrativo. Cuando se recibe una donación o una herencia, el valor del bien donado no es cero. Aunque no se haya pagado nada por ello, hay que dar un valor al bien y tributar -en Sucesiones o en Donaciones- por ese valor conforme a las reglas del Impuesto, que Hacienda controla.
Ahora bien, en las reglas de cálculo de la ganancia, el artículo 37 de la Ley del IRPF se refiere expresamente a bienes afectos a actividades económicas. Prevé que "En las transmisiones de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas, se considerará como valor de adquisición el valor contable, sin perjuicio de las especialidades que reglamentariamente puedan establecerse respecto a las amortizaciones que minoren dicho valor".
Si heredaste la farmacia, su valor de adquisición ¿es cero? Puede serlo desde el punto de vista contable, pero ¿y respecto de la ganancia patrimonial al venderla?
El Supremo (STS 6/2/2023) ratifica el criterio de la Audiencia. El valor de adquisición se debía calcular según las reglas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
La norma especial del artículo 37 se aplica a la transmisión de elementos afectos a una actividad económica que sean individualizables y susceptibles de ser registrados por separado en la contabilidad. En este caso, no resulta de aplicación para determinar el valor de adquisición a título lucrativo de una Oficina de Farmacia, al no ser un elemento individualizable susceptible de ser contabilizado en el activo de la contabilidad propia de la actividad de farmacia, porque se adquirió a título gratuito. No tiene ese valor contable, pero es evidente que sí existe un valor de adquisición. El valor de adquisición coincide con el valor de la anterior transmisión a Mirta, y esta se calcula por las reglas del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.
El Supremo trae también a colación la aplicación del principio de unicidad (STS 9 de diciembre de 2013), según el cual cuando Hacienda ha dado una valoración a un bien a efectos de un impuesto, dicha valoración debe vincular a todos los efectos a las demás Administraciones competentes respecto a otros tributos, más si se trata de impuestos estatales, si bien cedidos a las Comunidades Autónomas.
En conclusión, la doctrina jurisprudencial que recoge esta sentencia del Supremo es la siguiente:
“a efectos de cuantificar las ganancias o pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos patrimoniales afectos a actividades económicas adquiridos a título lucrativo, que no sean susceptibles de ser registrados como activo individualizado y separado en la contabilidad, debe considerarse como valor de adquisición el importe real de los valores respectivos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan exceder del valor de mercado, conforme al artículo 36 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.
En relación con el cálculo de la ganancia patrimonial tras la venta de inmuebles, un problema distinto que va a plantearse es la utilización del valor de referencia de mercado como valor de adquisición. Porque Hacienda ha dicho que no se utilice ese valor, y esto parece contrario al principio de unicidad expuesto por el Supremo. Estaremos pendientes.
